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纳税守信激励制度的实现路径

职称驿站所属分类:财会论文发布时间:2020-09-11 08:40:10浏览:1

我国的税收征管制度倾向于约束纳税失信行为,无意识地忽视了对纳税守信行为的法律激励。本文针对实地调研发现的纳税守信激励法治实效不足,描述了纳税守信激励制度所面临的若干表征问题

   摘 要:我国的税收征管制度倾向于约束纳税失信行为,无意识地忽视了对纳税守信行为的法律激励。本文针对实地调研发现的纳税守信激励法治实效不足,描述了纳税守信激励制度所面临的若干表征问题,继而分析其根源的法律、经济和文化因素。通过比较域外纳税守信激励制度的法律增效机制,提出完善我国纳税守信激励制度的相关措施。通过援引税收法治的税收法定、税收效率和激励适当原则,理顺纳税守信制度的理论依据,未来制度将通过回应当前问题,实现纳税守信激励制度的法治构造。

  关 键 词:纳税信用;纳税守信;法律激励;法治实效

  中图分类号:D64 文献标识码:A 文章编号:1007-8207(2020)07-0110-10

  《上海财税》是由上海市财政局和上海市税务局联合主办的刊物,财政、税收、财务与会计专业刊物。旨在宣传财税政策,探讨财税理论,介绍财税工作经验和有关知识,推动财政税收、财务体制的改革。荣获中文核心期刊(2000)、 中文核心期刊(1996)、中文核心期刊(1992)。

  一、问题的提出

  依法诚信纳税不仅是对纳税人的道德要求,更是现实存在的纳税人法律义务以及社会责任,有助于增进纳税守信激励机制效能、助力提升纳税人诚信度、减少税款流失、提升税制效率并优化征管秩序。党的十九大报告明确提出“推进诚信建设制度化”的顶层治理目标,《社会信用体系建设规划纲要 (2014—2020年)》将“税务领域信用建设”作为内容,表明纳税信用是我国社会信用管理不可或缺的组成部分,相关法律规范构成我国税收征管制度。但毋庸讳言,我国目前的征管制度连同税务实践,难以解决因纳税失信导致的税款流失问题。以海南省税务系统稽查工作为例,据中国税务年鉴统计数据显示,2009年至2017年,该省地税系统查补入库的税款额度分别为2.6亿元、4.1亿元、7.1亿元、16.6亿元、7.4亿元、5.4亿元、6.3亿元、6.5亿元、9.0亿元,约占当年全省税收收入的1.60%、1.49%、1.98%、4.39%、1.84%、1.11%、1.35%、1.28%、1.65%。可以认为,前述查补税款很大部分来源于纳税人的失信行为,即便征管实践的失信主体与表现形式存在差异,纳税失信无疑将显著增加税收征管的经济成本,造成严重的税源流失并损害现有的征管秩序,这始终是以纳税信用管理提升税收遵从度,助力征管体制改革深化路径的结构性阻碍。

  国家就纳税失信行为挑战税收征管秩序的紧张关系,颁行了《纳税信用管理办法(试行)》及《关于加强个人所得税纳税信用建设的通知》,标志着纳税信用管理的专门法律规范体系已初步建立。但通常而言,“法律使用惩罚比奖赏多,更重视义务而轻视权利”。[1]宏观上,就纳税人可能存在的纳税失信行为,我国主要采取“信息公开”和“联合惩戒”的约束手段予以惩罚,而无意识地忽視了对守信纳税人的正向法律激励。这虽然在短时期内能够有效惩戒失信的纳税人,但长此以往,纳税失信的约束范式势必颠覆已有税收征管秩序,进而为我国的经济发展和社会稳定留下隐患。[2]综上所述,当前税法对纳税信用守信激励的制度性忽视,极有可能降低纳税人诚信纳税的主动性,难以促进我国涉税社会信用的整体提升。笔者结合改革开放以来国家市场关系互动变迁的进程、税制先行国家的经验教训,以及我国未来发展趋势看,“惩治不能带来经济繁荣,励治才是经济发展的关键”。[3]在简要阐述我国纳税守信激励机制运行不畅的现状,尝试解释前述结构性问题的税法成因并予以理论矫正基础上,通过借鉴其他国家优化纳税守信激励机制的先进经验,试图有针对性地提出增进纳税守信激励机制效用的若干建议。

  二、我国纳税守信激励制度的实践困境

  (一)我国纳税守信激励制度的运行现状

  在我国,纳税守信激励制度起源于2014年颁行的《纳税信用管理办法(试行)》。在该办法第二十八条至第三十条中明确规定税务机关应主动公示A级信用纳税人信息,并予以按需领用普通发票等激励规范措施。这些规范不仅提供了纳税人守信行为的价值正当性,同时也意图以激励性法律规范引导更多纳税人诚信纳税。但遗憾的是,该纳税信用管理部门规章虽已经过多年的实际运行,我国纳税守信激励机制整体仍处于低效状态,外在表现主要为:

  其一,A级信用纳税人所占比例增长缓慢。2014年至2016年,我国的A级信用纳税人数量分别为65.3万、70.2万和70.9万,占全部企业纳税人总量的7.65%、7.9%和8.04%。[4]2019年全国共有2569.31万户企业取得了纳税信用评级,其中A级企业纳税人约125.6万户(占比为4.88%)。[5]结合近年来我国积极构建社会信用管理体系,我国纳税人的整体信用程度应逐渐提升,因此,A级企业纳税人的占比应当适当提高。但在我国纳税守信激励机制的起步阶段,A级纳税人数量呈增长态势但速度缓慢。当前,我国A级纳税人总体占比随着评价标准完善反而有所下降①。

  其二,纳税人争取A级信用评级的主动性较弱。若依照设置纳税守信激励机制时的制度期望,纳税人理应积极寻求提升信用评级以获得更多激励。但据笔者在税务机关进行调研的结果是,大多数纳税人十分抗拒被评为D级纳税人,因D级纳税人无疑是负面评价,且该级别纳税人将受纳税信用管理制度的约束,但纳税人对其余评级结果则表示“都可以接受”。实地调研获得的问卷表明,企业规模同纳税守信意愿呈正相关关系,纳税人融资越困难其守信意愿相对越低,该结论复验了税务学者的实证研究结论。[6]此时可得出的初步结论是:因纳税人融资等纳税信用管理的上下游机制尚未打通,即便政府激励纳税人守信也难以提升纳税人的增信积极性。

  其三,A级信用纳税人的信息公示度偏低。若意图评估某个具体机制的法治实效,不仅需要全方位评价社会的可能反应,同时需审慎观测政府对该机制的重视程度。申而言之,我国各级税务机关进行社会宣传教育时,民众仍不难体察税务机关更重视惩戒纳税失信,并未充分认识到提倡并激励纳税守信的重要性。具体来说,同国税总局在官网设置“重大税收违法案件信息公布栏”,失信纳税人被纳入我国税务机关的“黑名单”相比,尽管A级信用纳税人信息也已在“纳税信用查询栏”公开,税务机关对守信激励信息的公示程度总体而言仍然较低,纳税人的守信激励信息可及性也相对较差。

  (二)我国纳税守信激励制度困境成因

  ⒈纳税守信激励机制的权利义务规定不明。纳税守信激励机制的权利义务规定不明,直接根源于现有法律文本规定的泛化。作为理论上评价税收立法的普遍规律,尽管理论上可能存在“马法非法”的质疑,但专门纳税守信激励法律的法治实效,应优于专门的法律章节,专门纳税守信激励章节的法治实效也应优于法律条款。但目前我国纳税守信激励机制的权利义务规定,最直接文本依据是《纳税信用管理办法(试行)》第五章若干条款,内容主要为倡导给予纳税人税收征管和纳税服务上的优待,并未涉及延迟解缴等能够降低纳税人经济成本的实体优惠;配套部门规章也并未规定纳税守信激励制度的责任。可以认为,纳税守信激励制度多方主体的权利义务不明晰,过于宽泛的文本规定未触碰纳税人的“敏感神经”。与此同时,法律条款话语信息容量的有限性导致了规定的模糊,进而限制了激励措施范围,特别是税务机关法律责任条款缺位体现的随意性,必然降低纳税人作为理性经济人的自主守信积极性。

  ⒉纳税守信激励机制的成本收益不成比例。当前的纳税守信激励措施为纳税人带来的经济效用往往低于为获取A级信用额外承担的遵从成本,提示纳税守信激励措施的深度和力度不足。在当前的制度设置下,设若纳税人初始纳税信用评级的结果不理想,仅凭纳税人的自身努力将信用评级提升至A级,因纳税信用管理制度完善的流动性劣化,纳税人需要付出更多的内控成本和经济资源。实地调研中得知,很多小规模纳税人认为,获得A级纳税信用需依法合规地承担纳税义务,涉及信息申报、发票使用、税款缴纳、税务审计等各个方面,这对于小纳税人而言总体上是“亏本生意”。与此同时,因当前推行信息管税等积极因素,我国的纳税便利程度非常高,即便纳税人选择当月向税务机关申领发票,办理业务所需等待的时间和程序实已大为简化,当纳税人仅仅需要付出以往的税收遵从成本,便在事实上获得纳税守信的激励时,纳税守信激励措施便存在边际效用递减的现象。

  ⒊纳税守信激励机制的资格待遇认同度低。A级纳税人在当前纳税守信激励机制下能够享受资格待遇的社会认同程度较低,社会并没有形成主动遵从税收的信用文化。我国早在2002年便通过《纳税信用等级评定管理办法》开始依据纳税人信用状态实施差别化管理,2007年“中国纳税信用网”(http://tc.ctax.org.cn/)投入公开运营,税务机关定期挂网公示A级企业纳税人信息。但纳税信用评级工作几年后便因社会认同的原因终止,“中国纳税信用网”也因无人维护而陷入瘫痪,直至2014年我国启用新的纳税信用管理机制。笔者认为,目前我国并未形成共知公认的纳税信用文化,社会对“信”“利”关系的认识仍有失偏颇,作为底层社会维度的“纳税人”观念始终未能形成,间接导致纳税人享受资格待遇的社会认同度比较低,从而造成了我国纳税守信激励机制的低效现状。

  三、纳税守信激励制度的域外经验

  (一)美国纳税守信激励制度的增效措施

  美国虽然是采用法律不成文主义国家的典型,但在其建国历史中始终深植的税收法治理念,为纳税守信激励的长期运行提供了支持。首先,就该国纳税守信激励的形式法治而言,早在1939年美国国会便颁行了《联邦税法典》,建立了系统完备的征管规范。随后,美国国会就纳税人的信用管理问题颁布了《公平信用报告法》《政府道德法》等十余部专门法,其中《公平信用报告法》享有纳税信用管理的“基本法”地位。尽管美国法从未抽象出“纳税信用”的法律范畴,但不难看出其税收征管制度的法治化程度非常高,从而能够持续有效地保障纳税守信激励的形式理性,并充分回应税法制度的社会变迁。其次,美国法实际运行的纳税守信激励机制能较好地保障自身法治实效。该国税法明确,国内收入署(Internal Revenue Service,IRS)有义务依纳税人信息记录评定出其信用。就纳税信用评价的具体结果公示而言,美国纳税信用公开程度较高,只需知晓自然人纳税人的社会保险号码便可在全国联网的IRS数据库系统内查询到该纳税人整体的社会信用状态。更重要的是,美国纳税人的纳税信用已突破税收的范围,与其他社会领域存在密切关系。根据美国法律,设若纳税人的纳税信用程度较高,则可以获得更优的信贷机会、相对优质的医疗保障等诸多社会发展机会。基于前述背景,出于更优质的社会评价与经济发展机会的诱惑,纳税人更倾向于自我约束以提升信用度,助力美国提升整体的纳税信用度。再次,完善的征纳互动机制能够助力激励纳税人守信。美国现行的《国内收入法典》有9013节,堪称体系庞杂且晦涩难懂。但美国以纳税人保护官为首的监督体系则可有效促进征纳双方的信息交流。在美国,纳税人保护官是纳税人争取自身权益的“保护伞”,《纳税人权利法案》明确纳税人权利保护官职责为“行使公权力,实际保障纳税人。”纳税人权利办公室亦需帮助纳税人不断缩小税法遵从成本。[7]当纳税人认为现行守信激励措施需要扩围或存在某些问题时,则可传达相关信息给纳税人保护官,由其转递信息给税务部门,并且税务部门须依从纳税人的建议对现行守信激励措施进行优化。若纳税人对激励措施存疑则可请求IRS予以事先裁定,有效避免纳税人因提起税收建议却未受认可所承担的行政风险。[8]

  (二)日本纳税守信激励制度的运行措施

  日本税收征管体系所遵循的依法行政和信赖保护原则,能够有效保障纳税守信激励制度的依法运行。依法行政理念要求在纳税守信激励领域,税务机关应严格遵守现行有效的税法规则,若不存在明确规则时则依据有关法理、案例等在法律允许的范圍内行使职权。从理论上讲,诚实信用原则是信赖保护原则的“元理论”,信赖保护原则是由日本法院以两个划时代的判例建立起来的①,信赖保护也是日本学界公认的在特定条件下保护国民对行政行为信赖利益的行政法原则。[9]这也就要求税务机关不能“朝令夕改”,必须保障纳税守信激励措施的稳定性与执行力。与此同时,日本以《国税征收法》《国税通则法》《信用保证协会法》和《行政改革委员会行政信息公开法纲要》等立法为板块,共同搭建了纳税守信激励制度的稳固架构,为纳税守信激励制度的长期运行与纳税人守信度的提升提供了稳定、具体的法律依据。

  日本激励守信纳税人的特色实现路径主要是蓝色申报制度,其是以税收优惠政策激励纳税人诚实纳税的典型。蓝色申报制度指的是本国按规记账的纳税人,若其信息录入行为符合有关税法的规定则可向税务署长提出获取税收优惠的申请,在该申请通过后即可享受税收减免。享受特有的税收激励措施主要体现在以下三个方面:其一,对于纳税人的更正申报税务机关原则上不得推翻;其二,单独享受所得税法、法人税法和租税特别措施法的多数优惠规定;其三,单独设置特殊额度抵扣制度。[10]

  就征纳交流方面而言,日本通过税理士职业和协税护税协会,为征纳双方搭建了必要的交流平台。一方面,日本的税务代理制度发展比较成熟,85%以上的企业纳税人通过税理士进行纳税申报和繳纳税款。税理士帮助纳税人依照税法规定申请税收优惠,在诚信纳税前提下充分减轻纳税人的税收负担,从而有助于通过税收筹划激励纳税人提升纳税信用。另一方面,日本相关社会组织包括但不限于日本税制调查会,不仅可以代理、协助税务机关征收税款,也可以检查、修正纳税人的纳税行为。如果享有蓝色申报权利的纳税人对其可享有的税收优惠的范围、力度等方面存在意见,可转给协税护税联合会,并由其向税务机关表达意见,这也为优化日本纳税守信激励制度提供运行经验。

  (三)加拿大纳税守信激励制度的运行措施

  加拿大虽属于世界范围内税负偏重的国家,但该国纳税人的税收信用程度始终较高。首要因素在于加拿大构建了系统完备的征管及连同规范而专业的信用管理中介机构。如该国《个人信息保护和电子文档法》明确了中介机构开展纳税信息采集和信用评价工作的权力,但采集和评价过程中必须自觉保护被采集者的个人信息,并对纳税人的税务信息进行匿名化处理。税务部门以自然人的社会保险号与法人的商业识别号为索引,将纳税人涉税信息汇总编辑后纳入该主体的纳税信用档案,税务机关据此可对纳税人的纳税信用评价予以公示,公众可随时在线查询自身和利益相关者的纳税信用信息。

  加拿大税务机关依据纳税人的信用等级采取了若干有所差异的税收征管措施。税务机关的日常检查与税务稽查绝非盲目,而是依据纳税人既往的信用历史进行的。若纳税人既往的信用度较高,予以税务检查的可能性偏小;反之,该纳税人则可能被频繁予以税务检查。与此同时,该国对不同类型的纳税人采取的守信激励措施有所不同,对企业纳税人的守信激励措施主要体现在贷款申请和商业合同签订等方面。若某个企业的纳税信用较高则可获得相对较多的银行贷款,同时也可在办理行政事项时享受“绿色通道”的优先办理权。最具有该国特色的纳税守信激励措施是,对于该国的自然人纳税人而言,可享受家庭津贴、儿童基金、住房补贴、托儿补助金等福利。譬如为提升该国适龄儿童的入托率,加拿大政府推出了托儿补助金政策,每个家庭可以领取若干托儿补助金;若父母双方的纳税信用度较高,其申请到高标准托儿补助的可能性越大,相对而言生活压力便能够有所降低。值得强调的是,加拿大社会普遍重视纳税人的诚信教育,加上税务机关严格的纳税信用管理工作,守信已成为该国纳税人的生活常态。对于“重视社会声誉”已被内化为价值取向和行为方式的纳税人而言,政府对纳税信用评价予以主动公示本身已经是最有力的激励措施,而将纳税信用与社会福利相挂钩的特色激励制度,亦能够有效促进自然人纳税人主动提升其纳税信用评级。

  四、我国纳税守信激励制度的完善路径

  “让守信者受益,失信者受限”。对法律激励的研究应当是以当代中国法治发展为背景,由激励功能出发从整体上对当代中国法学理论进行重构。[11]基于前述考虑,以下拟从纳税守信激励机制增效的若干税收法治原则为视角,以具体措施为纽带,展开中国路径下纳税守信激励机制增效相关探讨。

  (一)纳税守信激励机制增效的原则指引

  ⒈税收法定原则。我国纳税守信激励机制急需提升法律层级,并着力理顺行政层面的税收法规立法程序,唯有如此,方能保障我国纳税守信激励机制回复其应然法律效能,进而拓展纳税守信激励机制的话语场域与实践空间。税收法定原则,是指税收关系各主体的权利义务必须通过法律加以规定,税法的各类构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定。[12]落实税收法定原则是对税制改革最基本的法治期待。[13]诚如前述,纳税信用管理是我国税制图景不可或缺的版块,纳税守信激励增效始终需要遵循税收法定原则的指导。其一,以法律形式确定纳税守信激励机制。良法是法律治理的前提,法律至上是法治的根本,实现税收法治首先要求“税收法律至上”,[14]其应仅限于全国人民代表大会及其常委会颁布的法律。因此,应取消《税收征收管理法实施细则》第四十八条“纳税人信誉”的非规范表述,并在《税收征收管理法》等法律规范中提及纳税守信激励制度,为纳税信用管理和纳税守信激励提供高位阶法律依据。其二,对税务机关执行纳税守信激励规范的自由裁量权必须严格约束。我国财税法学所形成的理论共识是,作为管理主体的税务机关始终存在不同于公共利益的自我利益,在唯我主义的自赋权主观动因支配下,当要求保护纳税人财产权利的公共利益和税务机关的部门利益发生矛盾时,实践中往往以税务行政裁量的方式侵害纳税人财产权利。在纷繁复杂且状况频发的纳税信用管理法治化路径下,仅凭税收法律的形式规范税务机关征管权力,回复纳税守信激励机制的应然效能显然过于理想化,税务机关行政立法始终应当是征管机制良好运行的补充。是故,我国有必要加强审核税务机关执法活动的合法性与合理性,特别是对税务机关的行政解释权予以适当的限制,避免以税务行政解释的形式合法掩盖其实质不合理,[15]保证纳税守信激励执行全程符合纳税人利益需求以及上位法的指引。

  ⒉征管效率原则。纳税守信激励机制增效应当遵循征管效率原则,充分考量纳税守信激励增效规范的投入产出,以纳税守信激励效率提升作为评价增效机制的标准。征管效率原则即采用尽可能低的征管支出获得尽可能高的税收收入,从而使纳税守信激励机制达到经济和行政的最优效率。税收效率命题最早由亚当。斯密予以系统总结,他在《国富论》中提出赋税应遵循四个原则,其中包括“便利”原则与“最少征管费用”原则。[16]古典税收思想中的便利原则重视税收征管的制度效率,最少征收费用原则更加重视税收征管的经济效率。通常而言,征管的制度效率要求税务机关减少税收征管活动中不必要的行政资源消耗,征管的经济效率则要求尽量令税收扭曲资源配置造成的福利损失和效用损失最小化,同时发挥税收对提高资源配置结果的宏观调控作用。[17]以征管效率原则指导纳税守信激励制度增效规范,不仅有助于通过消弭信息不对称降低我国税务机关征管成本,更能借助税收之手促进当下我国的信用社会建设:其一,增进纳税守信激励机制效能,可显著提升税务机关的行政效率。设若税务机关对纳税人采取不加区别的严厉态度,忽视税收征管合理性内生的“宽严相济”要求,实则徒增税务机关对行政资源的无意义消耗。纳税守信激励机制唯有遵循征管效率原则,方能实现税收征管的统筹规划、集中资源和重点关注,通过系统降低税收成本提振税收征管的行政效率。其二,增进纳税守信激励机制效能,可带动并提升我国信用管理的社会效率。作为当下重要的征纳矛盾信息疏导手段,高效的纳税守信激励机制有利于构建征纳互信格局,反之,低效的纳税守信激励机制则易引发“尺蠖效应”,纳税信用管理将不可避免地劣化。

  ⒊激励适当原则。激励适当原则是衍生自狭义比例原则的、适用于纳税信用增效机制的专门原则。激励适当原则强调对激励和约束的对立法益予以衡量,为前述的抽象法律原则发挥作用提供标准,具有事项适当与程度适当两层含义。[18]简而言之,即对A级信用纳税人,国家纳税机关的激励范围和力度需处于合理性的范畴之内。其一,纳税守信激励制度的范围和力度应恪守适当原则。在我国,如纳税人想获得A级纳税信用,不仅需要按期足额缴纳税款,还需满足税务审计等方面要求。纳税人追求高信用评级所付出的额外遵从成本确实可见,但因诚实守信所获得的程序便利在经济上往往难以度量。因此,税务机关应有针对性地在实体与程序方面提出措施,以补偿纳税人追求高信用评级所额外付出的遵从成本,而不应当仅仅停留于税收征管和纳税服务的程序性便利。其二,税务机关对A级信用纳税人激励力度需处于合理限度,而该合理限度应当高于眼下的纳税守信激励力度。因此,我国应积极提升激励措施的方式方法及力度,以达到引导纳税人自主诚信纳税,保证纳税守信激励机制的联动效应。

  (二)纳税守信激励机制增效的措施优化

  ⒈明确纳税守信激励制度主体的权责。明确纳税守信激励制度的权责,以最大限度破解该制度的运行障碍。其一,扩大信息公开范围。在美国,对于纳税人纳税信用评价公示范围很广,不但能给纳税人带来社会荣誉感,也能进一步激发纳税人自我提升信用度的积极性。我国税收征管活动应响应“互联网+税务”行动计划的号召,积极利用互联网这个公用信息的载体和平台,对守信纳税人的公示范围适度提高。[19]如公众输入企业名称或身份证号,即可查询企业与自然人的信用度,充分实现信用信息的数据共享和查询。[20]同时,有必要确立纳税人社会信用评价体系的匿名化法律规范,充分兼顾纳税人税务信息开放和纳税人个人隐私保护的异质法益①。其二,扩展激励措施。我国应将纳税守信的激励措施扩展至纳税申报、信息管理等程序当中。譬如税务机关在难以核实A级信用纳税人的申报信息时,纳税人应享有申报信息被推定为正确的“诚信推定”权利,对A级信用纳税人原则上可适当简化税款核定程序,若无明显证据不应将A级信用纳税人归入税务稽查范围。诚信推定权未必可以给纳税人带来直接的经济利益,但是这种信赖被破坏可能严重影响纳税人的正常生产和生活。[21]其三,拓宽税收优惠领域。归根到底,纳税人的税收经济成本的降低才是日本蓝色纳税申报制度成功的关键。针对守信纳税人,为降低其税收经济成本,我国可尝试在不同税种的扣除范围、税率等方面加强税收优惠。如规定对于A级信用的企业纳税人,可将当前的法定扣除金额扩展至1.05倍或1.1倍,使其企业所得税实际税率调减至22%甚至20%。由此构建纳税人为获得高等级信用评价付出额外遵从成本的补偿机制,从而在经济上增强纳税守信激励机制的法治实效。其四,扩大联合激励措施的辐射范围。具体而言,在《关于对纳税信用A级纳税人实施联合激励措施的合作备忘录》中,我国应将23部门的联合激励范围增至金融投资、交通方式选择、教育机会等社会领域,探讨将自然人纳税信用管理体系脱离税务机关管辖,进而成为我国社会信用管理体系组成部分的理論可能性。[22]

  ⒉重构纳税守信激励机制的成本收益。守信激励措施的诱导力度直接影响到纳税人守信的主动性,通过纳税人税收成本与投资收益的调整可有效提升纳税人守信的主动性。其一,增加守信纳税人自由领取发票的时限,从而使纳税人获取更多时效利益。对于A级信用纳税人,我国可考虑在时机成熟时允许其领取半年度或者全年普通发票。其二,降低税务机关对纳税人税务检查的日常频次。对于A级信用纳税人,建议税务机关在内部订立考核标准时减少其年度内的日常税务检查频率,若无明确证据或举报情况,可从少从快地对其予以日常税务稽查,最大程度上防止对其经营活动的干扰,从而发挥纳税主体的主观能动性,提升纳税守信尽力措施的法治实效。其三,增强联合激励措施力度。在纳税失信惩戒领域,“输家全赔”的制度逻辑适用颇广,纳税失信人在交通、信贷、子女教育等方面应遭受惩罚。纳税守信激励增效则可以进行制度导致,即若纳税人被评为A级信用状态,则应在前述基础领域享有优先权。如对于获评A级信用纳税人的经营者,当高铁商务座、飞机商务舱等资源存在剩余时则可主动邀请其享受更优资源;在政府部门办理税务局管理范围外的经济事项时可享受“绿色通道”的服务,减低办理行政事务的时间成本;A级信用自然人纳税人的子女在面对优质教育资源竞争时可予以优先考虑。

  ⒊营造纳税守信激励领域的社会文化。纳税守信激励领域长效机制的形成更能提高其社会影响。因此,我国应大力形塑纳税守信激励的相关社会文化。通常而言,制定专门规范性法律文件所要激励的都是能够产生较大社会效益的情形。[23]美国、日本在纳税守信激励领域制定专门性立法并取得了良好的社会效果即是佐证。对于纳税守信激励机制,其一,我国应借鉴美国、日本的相关经验,按照税收法定原则首先在《税收征收管理法》中对守信纳税人予以鼓励,同时在低位阶立法中明确具体规则,为其长期运行提供有力保障。其二,我国应制定纳税守信激励机制长期规划。税务机关应在工作规划中明确长期实行纳税守信激励机制,从而促进该机制长期运行并逐渐发展成为长效机制。其三,我国应借助中介机构促进征纳间的信息交流。日本的税理士在促进征纳交流与提升纳税人信用度方面可谓举足轻重,我国市场上亦存在税务师事务所等中介机构。我国应在专门立法中明确税务中介机构的职责、工作范围与方式,并通过专业培训等方式提升中介机构工作人员的专业度,鼓励其帮助纳税人通过申请税收优惠,或进行税收筹划等方式在法律允许的范围内降低应纳税额。其四,落实纳税守信激励监督机制。对于税务系统的监督机制,美国和日本具有很强的借鉴意义。在纳税守信激励方面,我国相关法律应对税务机关的行政行为及纳税人监督的监督权应予明确,以保障税务机关严格依法履责,确保A级信用纳税人的应得利益。

  结 语

  纳税守信激励机制是提升纳税人信用度,缓和征纳矛盾,优化税收征管秩序的“催化剂”,增强该机制的法治实效对完善社会信用体系的重要意义不言而喻。“凡属于重大改革都要于法有据。在整个改革过程中,都要高度重视运用法治思维和法治工具,加强对相关立法工作的协调。”[24]当面对纳税守信激励机制低效的客观情况时,唯有借助税收法治的宏观调控之手予以增效才是最为可靠、有效的路径。通过考察美国、日本和加拿大的先进经验并结合我国实践可知,纳税守信激励机制的增效需坚持税收法定、征管效率与激励适当的原则,通过扩展纳税守信激励措施范围,增强纳税守信激励措施的力度,构建纳税守信激励领域的长效机制,系统构建纳税守信激励领域中的征纳互动机制,最终激发起纳税人提升信用度的主动性,提振纳税守信激励机制法治实效。

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《纳税守信激励制度的实现路径》

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